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Professione Economica e Sistema Sociale Testata Ufficiale del Consiglio Nazionale
dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili

Fiscalità

La base imponibile Iva nell’assegnazione agevolata dei beni ai soci

L’imposta sul valore aggiunto ha origini comunitarie ed il legislatore nazionale non ha potuto prevedere alcun beneficio

di Nicola Forte

La legge di Stabilità del 2016 ha disciplinato l’assegnazione agevolata dei beni ai soci. I benefici fiscali riguardano esclusivamente le imposte sui redditi, l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale.
Ai fini delle imposte sui redditi, il vantaggio è duplice. Il legislatore ha consentito la determinazione della plusvalenza dovuta all’assegnazione partendo dal valore normale o dal valore catastale qualora la società assegnataria ne faccia richiesta. La previsione consente di determinare una minore plusvalenza rispetto a quella determinabile applicando le regole ordinarie del TUIR. Inoltre, il vantaggio fiscale risiede anche nella minore tassazione dovuta all’applicazione di un’imposta sostitutiva pari all’8 o al 10,5% (per le società di comodo).
Ai fini dell’imposta di registro, il principale vantaggio consiste nella riduzione alla metà delle aliquote applicabili, senza disconoscere, però, le altre agevolazioni che restano comunque in vigore. Ad esempio, se il socio assegnatario dei beni è una persona fisica ed è in possesso delle condizioni per fruire delle agevolazioni previste per la prima casa, l’imposta di registro dovuta sarà pari all’1% anziché al 2%. Inoltre, le imposte ipotecaria e catastale saranno sempre dovute in misura fissa.
L’imposta sul valore aggiunto: la natura comunitaria del tributo
Il quadro normativo di riferimento è completamente diverso ai fini dell’applicazione dell’Iva. Il tributo ha origini comunitarie. Conseguentemente, rispetto ad altri interventi simili realizzati in passato, il legislatore nazionale non ha potuto prevedere alcun beneficio.
L’imposta sul valore aggiunto resta dovuta per intero importo senza possibilità di fruire di alcuna riduzione, neppure per ciò che riguarda le aliquote applicabili.
I vantaggi fiscali non riguardano neppure la determinazione della base imponibile. Il riferimento al valore normale di cui ai commi da 115 a 120 della legge n. 208/2015, avente ad oggetto la disciplina in rassegna, riguarda esclusivamente le imposte sul reddito e l’imposta di registro. Ai fini Iva si applica, quindi, la disciplina ordinaria e, ai fini della determinazione della base imponibile, dovranno essere seguite le regole di cui all’art. 13, comma 2, lett. c) del D.P.R. n. 633/1972.
La determinazione della base imponibile ai fini Iva
L’imposta sul valore aggiunto è, come già anticipato, un tributo comunitario e la determinazione della base imponibile secondo i valori catastali risulterebbe in evidente contrasto con le disposizioni comunitarie. Gli atti di assegnazione si caratterizzano per la mancanza del corrispettivo. Conseguentemente la base imponibile deve essere determinata secondo quanto previsto dall’art. 13, comma 1, lett. c) del D.P.R. n. 633/1972. Essa è costituita “per le cessioni indicate ai numeri 4), 5) e 6) del secondo comma dell’articolo 2, dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni; …”.
L’art. 2, comma 2, n. 5) del decreto Iva fa riferimento alla destinazione dei beni all’uso personale o familiare dell’imprenditore (c.d. autoconsumo) e ad altre finalità estranee all’esercizio dell’impresa. In tale ambito, secondo quanto affermato dall’Agenzia delle Entrate, sono riconducibili le assegnazioni (Cfr. Circ. n. 40/E del 13 maggio 2002: Ris. n. 191/E del 23 luglio 2009; Id., n. 194/E del 17 giugno 2002). In ogni caso, i medesimi criteri di determinazione della base imponibile sono espressamente previsti dal successivo n. 6) del medesimo art. 2 per le assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo ed oggetto.
Gli atti di assegnazione derogano al principio fondamentale in materia di Iva, in base al quale, diversamente dall’imposta di registro, la base imponibile non è costituita dal valore venale bensì dal corrispettivo dell’operazione.
Il legislatore, pur prevedendo espressamente, con riferimento alle assegnazioni, la possibilità di derogare alla rilevanza del corrispettivo pattuito (in quanto mancante), ha previsto uno specifico criterio al fine di determinare la base imponibile. Essa, come già indicato, è costituita dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni.
Si pone il problema di fornire una definizione di prezzo di acquisto o (in mancanza) di prezzo di costo dei beni o di beni simili.
La norma non risulta affatto chiara e la mancanza di precisazioni da parte dell’Agenzia delle Entrate, ma anche della giurisprudenza, non rende agevole il compito degli operatori. La circostanza che il legislatore abbia fatto riferimento (alternativamente) al prezzo di acquisto o al prezzo di costo induce a ritenere che tale criterio di determinazione della base imponibile dia luogo ad un risultato – a parità di condizioni – mediamente più basso rispetto al valore normale di cui al successivo articolo 14, comma 1. Infatti, in questo caso (per l’assegnazione degli immobili), non si fa riferimento al prezzo di rivendita (praticato da altri operatori indipendenti), essendo necessario escludere la “percentuale di ricarico” praticata dal venditore.
La disposizione in esame (art. 13, comma 2, lett. c) prosegue precisando che sotto il profilo temporale, ai fini della determinazione, si deve fare riferimento al momento in cui si effettuano tali operazioni. La norma è piuttosto criptica; tuttavia sembra che tale riferimento debba essere interpretato nel senso che, in mancanza del corrispettivo, il valore dell’operazione debba essere determinato in misura pari al prezzo di acquisto “attualizzato”, cioè riportato al momento in cui l’operazione risulta effettuata (in pratica in coincidenza con l’atto di assegnazione).
In base ad un’interpretazione letterale della norma, non sembra sia necessario tenere conto di eventuali rivalutazioni dell’immobile dovute esclusivamente, ad esempio, alla riqualificazione della zona in cui risulta ubicato o, più in generale, ad un incremento dei prezzi degli immobili.
In buona sostanza, tenere conto del prezzo di acquisto “riportato” alla data di assegnazione vuol significare semplicemente considerare il tasso di inflazione e determinare a quanto corrisponde oggi il prezzo pagato al momento dell’acquisto. L’irrilevanza di eventuali rivalutazioni dell’immobile conseguenti – come già ricordato – alla riqualificazione della zona in cui il cespite risulta ubicato darà luogo a conseguenze rilevanti sotto il profilo dell’accertamento della maggiore base imponibile. In questo caso, condividendo la soluzione prospettata, l’Agenzia delle Entrate non potrà fare riferimento, al fine di rettificare la base imponibile, ai valori dell’OMI (Osservatorio del mercato immobiliare). La rettifica in aumento della base imponibile potrà essere unicamente argomentata ritenendo l’attualizzazione del valore insufficiente rispetto all’effettiva perdita di valore della valuta.