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Fiscalità

Patent box in cerca di certezze

Il regime fiscale agevolato dei redditi ritraibili da alcuni beni immateriali è di estremo interesse per le imprese italiane, ma presenta alcune criticità

di Luca Miele

Il regime fiscale agevolato dei redditi ritraibili da alcuni beni immateriali (cd. Patent box) - introdotto dall’art. 1, commi da 37 a 45, della legge n. 190 del 2014 ed attuato con il decreto interministeriale 30 luglio 2015 del Ministero dello sviluppo economico e del Ministero delle finanze - è di estremo interesse per le imprese italiane ma presenta alcune criticità che andrebbero superate, in via interpretativa o mediante un intervento legislativo.
In via generale, se guardiamo alle finalità perseguite dal legislatore con questa normativa, la stessa rischia di risultare inefficace in relazione all’auspicato “rimpatrio” nel nostro Paese di intangibili collocati all’estero negli scorsi anni. Infatti, il meccanismo applicativo previsto dalla norma - che peraltro è in linea con gli orientamenti dell’OCSE e del cd. Nexus approach - penalizza i rimpatri di beni immateriali in quanto il costo di acquisizione degli stessi “gioca” in senso negativo ai fini della determinazione del coefficiente derivante dal rapporto tra costi “qualificati” e costi complessivi di ricerca e sviluppo; coefficiente che va, poi, moltiplicato per il reddito ritraibile dall’intangibile. In presenza di un coefficiente inferiore a 1, il reddito agevolabile si riduce ed è indubbio che il costo di acquisizione degli intangibili può abbattere fortemente tale coefficiente.
Sempre restando ai profili generali - che tuttavia hanno un effetto concreto per le imprese - altra questione che andrebbe attentamente valutata riguarda la constatazione che la normativa può risultare molto vantaggiosa per le imprese che hanno svolto attività di ricerca in passato (e quindi in assenza ed indipendentemente da questo regime), e meno favorevole per quelle che iniziano oggi siffatta attività. Infatti, nel primo caso, accade spesso che si conseguano i primi ricavi da oggi in avanti a fronte di costi sostenuti prima del 2015, con un beneficio massimo; nel secondo caso, oltre alla possibile mancanza di ricavi, il sostenimento dei costi diventa significativo da oggi in avanti con una riduzione del reddito agevolabile (e del rapporto, in presenza di costi infragruppo).
Per quanto riguarda gli aspetti più di dettaglio, è apparso sin da subito problematico il trattamento delle perdite derivanti dallo sfruttamento degli intangibili oggetto di opzione. Secondo una prima tesi, andrebbe applicato l’art. 83, comma 1, secondo periodo del TUIR in base al quale, in caso di attività che fruiscono di regimi di parziale o totale detassazione del reddito, le relative perdite fiscali assumono rilevanza nella stessa misura in cui assumerebbero rilevanza i risultati positivi. Ritengo che tale interpretazione sia troppo penalizzante se si consideri che siamo in presenza di una misura agevolativa e che una soluzione equilibrata possa essere quella di consentire l’utilizzo delle perdite da Patent box nei modi ordinari a riduzione del reddito complessivo, salvo recuperare tali costi a decurtazione del reddito agevolabile dal momento in cui tale reddito sarà conseguito. Si tratta, peraltro, di una soluzione già adottata in altri Paesi.
Passando al tema dei beni immateriali oggetto di agevolazione va osservato che, in alcuni casi, l’individuazione degli stessi non è affatto semplice. Infatti, se nessun problema si pone nel verificare se esistono in azienda marchi registrati o in corso di registrazione o brevetti, risulta invece più complesso verificare l’esistenza di know how giuridicamente tutelabile o software protetto da copyright. Si tratta di aspetti legali della disciplina che vanno analizzati alla luce del codice della proprietà industriale (articoli 98 e 99 cpi) e della relativa giurisprudenza e dottrina. In particolare, il perimetro del know how è fortemente indeterminato, in quanto molto ampio, e la tutela giuridica dello stesso investe il “sensibile” elemento della segretezza.
L’esperienza sul campo di questi mesi ha anche posto in evidenza il tema della complementarietà dei beni immateriali. Per le imprese che utilizzano direttamente i beni immateriali per realizzare e vendere prodotti e servizi, per quantificare il reddito agevolabile occorre individuare il contributo economico apportato dal bene immateriale alla generazione del reddito; il che vuol dire stimare quanta parte del ricavo derivante dalla vendita del prodotto deriva dal fatto che esiste un certo marchio, un modello, un know how o viene utilizzato un determinato brevetto.
In questo contesto, il DM 30 luglio 2015 si è posto da subito un problema concernente i casi in cui più intangibili siano utilizzati congiuntamente per la finalizzazione di un processo o di un prodotto. In particolare l’articolo 6, comma 3, del provvedimento stabilisce che, qualora nell’ambito delle singole tipologie dei beni immateriali “agevolabili” due o più beni siano collegati da un vincolo di complementarietà tale per cui la finalizzazione di un prodotto o di un processo sia subordinata all’uso congiunto degli stessi, tali beni immateriali costituiscono un solo bene immateriale ai fini delle norme sulla patent box.
Si tratta di una previsione finalizzata a semplificare l’applicazione dell’agevolazione per entrambe le parti, contribuente ed Agenzia delle Entrate, che prende atto della circostanza che in molti casi l’individuazione del collegamento tra spese di ricerca, bene immateriale e reddito agevolabile è piuttosto complessa.
Il dubbio interpretativo deriva dal fatto che il decreto fa riferimento a beni immateriali nell’ambito “delle singole tipologie”, il che sta a significare, letteralmente, che la complementarietà dovrebbe sussistere tra brevetti o tra software o tra modelli, ecc. ma non tra beni di tipologie diverse. Nella realtà economica, invece, si riscontra in un numero elevato di casi una complementarietà tra intangibili diversi, ad esempio brevetti e know how, software e know how e così via. Si ritiene non vi sia alcuna ragione per “discriminare” la complementarietà tra intangibili diversi, anche perché, se così non fosse, vi sarebbero oggettive difficoltà nel rispettare quel collegamento necessario ai fini del rispetto del nexus approach e sarebbe oltremodo complesso, se non impossibile, determinare il contributo economico apportato dagli intangibili alla generazione del reddito. Pertanto, si dovrebbe intendere per collegamento rilevante quello tra le spese, il prodotto/processo che incorpora più beni immateriali (anche non appartenenti alla stessa tipologia) ed il relativo reddito agevolabile.