Bene i correttivi, ma resta il nodo associazioni sportive dilettantistiche

I Decreti correttivi previsti dalla Legge delega di riforma del Terzo Settore sono stati emanati esattamente ad un anno dalla pubblicazione dei Decreti attuativi della delega, vale a dire l’ultimo giorno utile per la loro promulgazione.

Fra i principali interventi correttivi e integrativi che il D.Lgs. 3 agosto 2018, n. 105 (di seguito anche solo il “Correttivo”) ha apportato alle disposizioni recate dal D. Lgs. 3 luglio 2017, n. 117, vale a dire al Codice del Terzo Settore (di seguito anche solo il “CTS”), si segnalano i seguenti:

Sono state inserite tra le attività di interesse generale di cui all’articolo 5 del Codice del Terzo Settore anche la tutela degli animali e la prevenzione del randagismo.
Con riferimento al bilancio di esercizio, il correttivo nell’art. 13 del CTS ha cambiato la denominazione dei “conti economici” previsti sia per gli Enti del terzo settore (ETS) non piccoli (oltre 220 mila euro di proventi) sia per quelli piccoli (al di sotto di questa soglia); per i primi quello che impropriamente era stato definito “rendiconto finanziario” diviene ora il “rendiconto gestionale”, e per i secondi il “rendiconto finanziario per cassa” diviene il “rendiconto per cassa”. Inoltre la norma ora precisa meglio dove l’ente debba indicare la descrizione e le informazioni relative alle attività diverse di cui all’art. 6 del CTS svolte in via secondaria e strumentale: sarà nella nota integrativa per gli ETS commerciali tenuti al bilancio previsto dal Codice civile, nella relazione di missione per gli ETS non commerciali e in una nota posta in calce al rendiconto gestionale di cassa per gli ETS non commerciali piccoli.
Per gli enti esistenti prima della operatività del Registro Unico Nazionale del Terzo Settore (RUNTS), che abbiano ottenuto il riconoscimento della personalità giuridica in base alle procedure previste dal D.P.R. 361 del 2000, qualora sceglieranno di iscriversi nel citato Registro Unico (divenendo così ETS “riconosciuti”) l’iscrizione nell’originario registro delle persone giuridiche è solo sospesa fintanto che sia mantenuta l’iscrizione al RUNTS (nuovo comma 1-bis dell’art. 22 del CTS). In caso di successiva cancellazione dal Registro unico l’ente tornerà ad essere sottoposto alla vigilanza dell’autorità prevista dal D.P.R. 361 del 2000.
Viene chiarito che l’organo di controllo interno previsto dall’articolo 30 del CTS può esercitare anche la revisione legale dei conti, in alternativa al revisore esterno, qualora l’ente abbia superato i limiti dimensionali indicati dall’art. 31 del CTS, che la rendono obbligatoria, e l’ente abbia scelto di affidare la revisione all’organo di controllo. In tal caso però quest’ultimo deve essere composto totalmente da revisori legali (e non avere quindi il solo requisito minimo previsto dall’art. 30, vale a dire almeno un componente con le qualifiche previste dall’art. 2397 c.c.).
Il Correttivo conferma l’obbligo per gli organismi di volontariato (ODV) di svolgere l’attività in favore di terzi avvalendosi in via prevalente dell’attività dei volontari. Ma ora consente che i volontari non siano solo propri associati ma anche persone aderenti ad eventuali enti associati.
Analogo intervento riguarda le associazioni di promozione sociale (APS): anche per esse la verifica di prevalenza dell’attività resa dai volontari associati è estesa alle persone aderenti ad eventuali enti associati.
Il CTS ha previsto innovativamente che sia gli ODV sia le APS debbano avere alla costituzione almeno 7 associati persone fisiche o almeno 3 enti associati della medesima categoria: il Correttivo dispone che, in caso il numero di associati divenga inferiore al minimo previsto, l’Ente ha un anno di tempo per ritornare al rispetto di quest’obbligo; in caso contrario, se non chiede l’iscrizione ad altra categoria del Registro diversa da quelle riservate a ODV o APS, viene cancellato e cessa conseguentemente di essere un ETS.
L’art. 79 del CTS, che contiene le principali disposizioni in materia di imposte sul reddito relative alla generalità degli ETS (mentre regole speciali sono previste, come è noto, negli articoli 80 “regime forfetario degli ETS non commerciali”, e negli articoli da 84 a 86 per gli ODV e le APS) viene rivisto tutto sommato marginalmente. In particolare, non viene inserita la norma di tolleranza del 10 per cento, per un’eventuale eccedenza temporanea dei corrispettivi rispetto ai costi effettivi di un’attività di interesse generale, presente nella prima bozza di Correttivo. Come è noto il comma 2 dell’art. 79 stabilisce che in caso di prevalenza dei corrispettivi sui costi effettivi la singola attività è considerata commerciale ai fini tributari. Viene rimaneggiato il comma 5 dello stesso articolo, relativo alla modalità di comparazione delle attività commerciali con quelle non commerciali, per stabilire se un ETS è commerciale o non commerciale ai fini tributari.

Ora il comma 5 è “spacchettato” in 3 commi, il 5, il 5-bis e il 5-ter, ma nella sostanza nulla cambia, salvo il chiarimento che i fondi pervenuti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, di cui alla lettera a) del comma 4 dello stesso articolo, rientrano anch’essi tra i proventi non commerciali. Viene inoltre precisato che il mutamento di qualifica di un ETS da non commerciale a commerciale, o viceversa, si ha nello stesso anno in cui cambia la prevalenza delle entrate commerciali su quelle non commerciali.

All’art. 82 del CTS il Correttivo sostituisce l’applicazione dell’imposta in misura fissa con l’esenzione dall’imposta di registro per gli atti costitutivi e per tutti quelli connessi allo svolgimento dell’attività degli ODV.
All’art. 84 la norma che esenta da Ires il reddito (catastale) degli immobili destinati in via esclusiva all’attività non commerciale degli ODV è modificata per estendere l’esenzione anche agli enti filantropici derivanti dalla trasformazione di precedenti ODV.
All’art. 87 del CTS, relativo alle scritture contabili previste come obbligo tributario (la parte civilistica del CTS non regola puntualmente le scritture contabili, precisando solo che gli ETS commerciali si devono attenere al Codice civile), viene identificato il documento finale di rendiconto, a cui le scritture sistematiche devono portare, con il bilancio di cui al precedente art. 13 del CTS; per gli ETS piccoli viene previsto, anche ai fini tributari, il rendiconto di cassa previsto dall’art. 13, comma 2, del CTS, unificando il limite di ricavi/entrate al di sotto del quale gli ETS sono considerati piccoli a 220 mila euro. La norma in origine fissava il limite tributario a 50 mila euro, creando un’asimmetria ingiustificata rispetto al rendiconto civilistico di cui all’art. 13. Purtroppo una certa asimmetria resta, perché mentre l’art. 13 consente il rendiconto gestionale di cassa se l’ETS rispetta il limite di 220 mila euro nell’anno stesso a cui il rendiconto si riferisce, l’art. 87 fa riferimento, per il rispetto del limite di 220 mila euro, alle entrate del periodo precedente. Il Correttivo chiarisce inoltre che il rendiconto specifico relativo alle raccolte fondi, richiesto dall’art. 87, va inserito nel bilancio che ciascun ETS redige ai sensi dell’art. 13 in ragione della sua dimensione e natura.
Il nuovo comma 3 dell’art. 89 del CTS, a seguito delle modifiche apportate in sede di Correttivo, precisa che tutti gli articoli da 143 a 148 del TUIR (e non solo il 145 come nella versione ante Correttivo) non sono applicabili agli ETS iscritti nel Registro Unico Nazionale.
Infine, l’intervento sull’art. 101, comma 2, del CTS allunga il termine previsto per l’adeguamento degli statuti di Onlus, ODV e APS da 18 a 24 mesi dall’entrata in vigore del CTS. Si ricorda che il rispetto di tale termine, che ora verrà a scadere il 3 agosto 2019, consente all’ente di continuare ad applicare la vecchia normativa fino all’operatività del Registro Unico e di poter effettuare l’adeguamento con ”le modalità e le maggioranze” dell’assemblea ordinaria. La variazione statutaria effettuabile con questa modalità semplificata viene però limitata dal Correttivo all’adeguamento alle nuove norme inderogabili del CTS o alle pattuizioni che escludono l’applicazione di norme derogabili sempre del CTS.

Si deve segnalare che gli interventi concernenti: il bilancio d’esercizio (art.13, CTS); le caratteristiche professionali dell’organo di controllo che svolge anche la revisione legale nonché l’attività svolta dall’organo di controllo stesso (art.30, CTS); e, la relazione tra rendicontazione a fini civilistici e rendicontazione a fini fiscali (art.87, CTS) recepiscono o risentono sostanzialmente delle proposte effettuate dal nostro Consiglio nazionale.

Complessivamente possiamo dire che il Correttivo ha senz’altro migliorato i contenuti del Codice del Terzo Settore, ma non ha voluto affrontare alcuni nodi fondamentali. Ci si riferisce, in particolare, alla prevista esclusione di fatto dagli ETS delle associazioni sportive dilettantistiche, che iscrivendosi al Registro unico perderebbero importanti agevolazioni fiscali (il regime forfetario previsto dalla L. 398/1991 e la de-commercializzazione dei corrispettivi specifici prevista dall’art. 148, comma 3, del TUIR), nonché il disallineamento fra il regime Iva e quello ai fini dell’imposizione sui redditi che viene a crearsi, per cui a differenza che nell’attuale situazione in molti casi i corrispettivi delle associazioni risulteranno de-commercializzati ai fini Iva ma non ai fini delle imposte sui redditi.

Infine, i principali interventi contenuti nel D. Lgs. 20 luglio 2018, n. 95, Correttivo del decreto sulla Revisione dell’impresa sociale, riguardano le seguenti disposizioni:

a) l’esclusione dal generale divieto di distribuzione degli utili dei ristorni riconosciuti ai soci cooperatori dalle coop-imprese sociali;
b) il limite dell’impiego dei volontari rispetto ai lavoratori, che diviene non solo quantitativo (il loro numero non può superare quello dei lavoratori) ma anche qualitativo (devono essere utilizzati in misura complementare e non sostitutiva degli operatori professionali);
c) per le imprese sociali esistenti al 20.7.2017 il termine per l’adeguamento degli statuti alle nuove disposizioni passa da 12 a 18 mesi (quindi dal 20.7.2018 al 20.1.2019); inoltre la portata della possibilità di modificare gli statuti con le modalità e le maggioranze dell’assemblea ordinaria, analogamente a quanto previsto nel CTS per gli altri ETS dallo specifico Correttivo, viene limitata ad adeguamenti di norme inderogabili ovvero all’introduzione di clausole che escludono l’applicazione di nuove norme derogabili;
d) viene infine prevista una parziale revisione delle agevolazioni fiscali inizialmente previste, con l’inserimento del meccanismo delle riserve vincolate per garantire la destinazione degli utili non distribuiti e quindi detassati (senz’altro opportuna perché ha eliminato la specifica verifica sulla destinazione dei fondi alle finalità consentite, che diveniva una dimostrazione di fatto molto difficile); l’eliminazione della detassazione della parte degli utili eventualmente destinati alla rivalutazione delle quote dei soci nei limiti delle variazioni dell’indice Istat dei prezzi al consumo: la rivalutazione è ancora ammessa ma non più agevolata fiscalmente; la previsione di una deduzione pari alle imposte riferibili alle variazioni in aumento dell’imponibile per riprese fiscali, analogamente a quanto previsto dall’art. 21, comma 10, della L. 449/1997 per le cooperative.

Un intervento correttivo tutto sommato minimale, che non ha modificato nella sostanza la portata del decreto iniziale.

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